Одним из международных стандартов в сфере налогового права, который Украина имплементировала на надлежащем уровне в национальное законодательство, являются правила трансфертного ценообразования (ТЦО). Они были введены в 2013 году, и с того момента несколько раз усовершенствовались.

Данные правила касаются трансграничных операций. Они предусматривают, что все внешнеэкономические операции между связанными лицами, а также с лицами, местом регистрации которых является юрисдикция, которая внесена в специальный список ТЦО, должны соответствовать принципу «вытянутой руки». Данный принцип означает, что цены (условия) таких операций не должны отличаться от рыночных цен.

Устанавливая нерыночные цены в трансграничных операциях, взаимосвязанные лица тем самым увеличивают расходы или занижают доходы. В конечном итоге такие действия приводят к искажению налогооблагаемой базы и влияют на размер налоговых отчислений.

Ввиду этого фискальные органы государств, в которых действуют правила ТЦО, проверяют условия контролируемых операций между связанными лицами на соответствие принципу «вытянутой руки» с целью правильности, полноты начисления и уплаты налога на прибыль предприятий.

Соблюдение правил ТЦО предусматривает дополнительную административную нагрузку на плательщиков налогов, так как требует проверки цен на соответствие рыночным, подготовки соответствующей документации, подготовки и подачи контролирующим органам отчетов по ТЦО.

Аудиторские и консалтинговые компании создают специальные подразделения по вопросам ТЦО, которые специализируются на подготовке соответствующей документации и отчетов.

В данной статье рассмотрим основные понятия ТЦО, виды ответственности за несоблюдение установленных правил, а также ознакомимся со сложившейся судебной практикой.

Кто такие связанные лица?

Связанными лицами считаются как юридические, так и физические лица, отношения между которыми могут повлиять на экономические результаты их деятельности или деятельности лиц, которых они представляют, при этом учитываются критерии, изложенные в Налоговом кодексе (НК) Украины.

Связанными считаются следующие юридические лица:

— юридическое лицо и другое юридическое лицо, в котором оно владеет (прямо или через связанных лиц) частью в 20 % и более в уставном капитале;

— юридическое лицо, которое пребывает под контролем (20 %) одних и тех же лиц (юридических/физических);

— юридическое лицо и другое юридическое лицо, имеющее полномочия назначать директора или 50 % состава совета директоров/наблюдательного совета в таком юридическом лице;

— юридическое лицо, в котором директор или 50 % состава совета директоров/наблюдательного совета назначены одним и тем же лицом (юридическим/физическим);

— юридические лица, в которых один и тот же директор или 50 % состава совета директоров/наблюдательного совета;

— юридическое лицо (кредитор), предоставившее займы/кредиты/финансовую помощь или гарантирующее такие займы/кредиты/финансовую помощь, и юридическое лицо — должник, если сумма долга превышает размер собственного капитала должника более чем в 3,5 раза (для компаний с лизинговой деятельностью — в 10 раз);

— юридические лица, конечным бенефициарным собственником (контролером) которых является одно и то же физическое лицо;

— юридическое лицо, в котором полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо.

Связанными считаются следующие юридические и физические лица:

— физическое лицо и юридическое лицо, в котором оно владеет корпоративными правами в размере 20 %;

— юридическое лицо и его директор;

— юридическое лицо и физическое лицо, имеющее полномочия назначать директора или 50 % состава совета директоров/наблюдательного совета в таком юридическом лице;

— физическое лицо (кредитор), предоставившее займы/кредиты/финансовую помощь или гарантирующее такие займы/кредиты/финансовую помощь, и юридическое лицо — должник, если сумма долга превышает размер собственного капитала должника более чем в 3,5 раза (для компаний с лизинговой деятельностью — в 10 раз).

Связанными считаются следующие физические лица: муж, жена, родители, дети, братья, сестры, опекун, попечитель, ребенок, над которым установлена опека/попечительство.

Какие операции считаются контролируемыми?

Контролируемые операции — это все хозяйственные операции, которые могут как-то повлиять на объект обложения налогом на прибыль предприятий. То есть, другими словами, все операции, за счет которых предприятие могло бы каким-то образом занизить свою налогооблагаемую базу.

Какие обязательные критерии контролируемой операции?

Хозяйственные операции с нерезидентами (за исключением операций между нерезидентом и его постоянным представительством в Украине) должны соответствовать одновременно таким условиям: годовой налогооблагаемый доход налогоплательщика от какой-либо деятельности превышает 150 млн грн (за вычетом налога на добавленную стоимость (НДС) и акцизов) и общая сумма операций налогоплательщика со связанным контрагентом-нерезидентом в год превышает 10 млн грн (за вычетом НДС и акцизов).

Хозяйственные операции между нерезидентом и его постоянным представительством в Украине признаются контролируемыми, если их объем превышает 10 млн грн в год (за вычетом НДС и акцизов).

Отчетность и документация по ТЦО

Отчетность по ТЦО. Отчетным периодом является календарный год. Налогоплательщики, осуществившие контролируемые операции в отчетном году, должны подать фискальным органам отчет о таких операциях до 1 октября года, следующего за отчетным.

Отчет подается в электронной форме (форма и порядок составления отчетности о контролируемых операциях утверждается Министерством финансов Украины).

Документация по ТЦО. Все налогоплательщики, осуществившие контролируемые операции в отчетном году, должны составлять и сохранять документацию по ТЦО за каждый отчетный период.

Документация предоставляется по запросу Государственной фискальной службы Украины (не по запросу локальных налоговых органов). Такие запросы направляются налогоплательщикам не ранее 1 октября года, следующего за отчетным.

Сроки предоставления документации — 30 календарных дней.

Требования к форме: документация по ТЦО составляется в свободной форме на украинском языке и представляет собой совокупность документов или единый документ.

Ответственность в сфере ТЦО

Установлены штрафные санкции за неподачу отчета о контролируемых операциях/документации по ТЦО/невключение в отчет информации о всех контролируемых операциях:

— за неподачу отчета о контролируемых операциях — 300  прожиточных минимумов для трудоспособного лица;

— за невключение всех контролируемых операций в отчет — 1 % от суммы незадекларированных контролируемых операций, но не более 300  прожиточных минимумов для трудоспособного лица;

— за неподачу документации по ТЦО — 3 % от суммы операций, относительно которых не подана документация, но не более 200  прожиточных минимумов для трудоспособного лица;

— за неподачу отчета о контролируемых операциях и/или документации по ТЦО после истечения 30 календарных дней (предельного срока для уплаты основного штрафа — 5 прожиточных минимумов для трудоспособного лица за каждый день просрочки).

При этом уплата штрафов не освобождает от обязательств по подаче отчета о контролируемых операциях и/или документации по ТЦО.

Налоговый контроль за ТЦО

Налоговый контроль в сфере ТЦО осуществляется путем мониторинга контролируемых операций, опроса по вопросам ТЦО, проведения проверок налогоплательщика по вопросам полноты начисления и уплаты налогов во время проведения контролируемой операции.

Ключевые аспекты проведения проверок по ТЦО. Во время проверки налогоплательщик должен предоставить документы в течение 10 рабочих дней с даты начала проверки. Дополнительные документы, подтверждающие финансово-хозяйственные операции, предоставляются (при необходимости) в течение 15 рабочих дней с даты получения запроса.

Контролирующий орган имеет право проводить проверки по вопросам ТЦО у одного налогоплательщика только один раз в течение календарного года (по общему правилу контролирующий орган не имеет права проводить повторные проверки по тем же вопросам).

Проверка относительно ТЦО может проводиться параллельно с другими налоговыми проверками. Срок проведения проверки не должен превышать 8 месяцев. Данный срок может быть продлен до 12 месяцев (при необходимости получения дополнительной информации). Срок исковой давности составляет 2555 дней (7 лет).

Судебная практика

Судебная практика относительно соблюдения правил ТЦО не является обширной, но все же она есть, и некоторые из решений даже дошли до рассмотрения в Верховном Суде.

В основном предметы споров касаются неправильного определения связанных лиц, применения метода сравнительной неконтролируемой цены, необходимости подачи отчета по ТЦО в связи с включением государства в список ТЦО.

К примеру, в постановлении Верховного Суда от 27 февраля 2018 года по делу № 802/1853/16 говорится, что контролируемыми операциями в соответствии с подпунктом 39.2.1.2 пункта 39.2 статьи 39 НК Украины будут признаваться исключительно хозяйственные операции, осуществленные с нерезидентом в период, когда государство было включено в соответствующий список ТЦО.

Учитывая тот факт, что правила ТЦО все еще ужесточаются, штрафные санкции за нарушение достаточно значительные для плательщиков налогов, уверена, что судебная практика в данном направлении будет только накапливаться.

БЕЦ Нина — юрист ЮФ «Ильяшев и Партнеры», г. Киев