Безотходное производство — мечта любого бизнеса, хотя в подавляющем большинстве случаев — несбыточная. Это если рассуждать логически. Однако, если верить налоговым документам, оказывается, что безотходное производство бывает, причем эти отходы, оказывается, по мнению представителей государственной налоговой службы, передаются бесплатно и подлежат налогообложению.

Отрадно, что с этим оказались не согласны суды.

В июне 2004 года в суд обратилось ОАО «З» с иском к Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными налогоплательщиками в г. Запорожье (СГНИ) о признании противоправным налогового уведомления-решения от 1 июня 2004 года, которым истцу определено налоговое обязательство по налогу на прибыль в сумме 188 279 957,60 грн, в том числе 95 100 535 грн основного платежа и 93 179 422,60 грн штрафных санкций.

Спорное уведомление-решение СГНИ, согласно пояснениям в суде, приняла вследствие установления нарушения требований Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции, действовавшей на момент возникновения спорных правоотношений (Закон), а именно:

— пункта 5.1 статьи 5 — завышение валовых расходов путем включения в их состав сумм предоплат по договорам поставки сырья и продукции, не использованных в собственной деятельности, — на сумму 315 817 997,84 грн;

— подпункта 5.2.1 пункта 5.2 статьи 5, подпункта 7.6.1 пункта 7.6 статьи 7 — завышение валовых расходов путем включения в их состав сумм комиссионного вознаграждения банку — на 3640 грн;

— пункта 3.1 статьи 3, подпунктов 4.1.1, 4.1.6 пункта 4.1 статьи 4, пункта 5.9 статьи 5, подпункта 11.3.2 пункта 11.3 статьи 11 — занижение валового дохода на сумму 340 999,08 грн вследствие неоприходования товарно-материальных ценностей, полученных после переработки, на сумму 265 880,11 грн и получения бесплатных услуг по переработке отходов на сумму 75 094 грн;

— пункта 3.1 статьи 3, пункта 5.9 статьи 5, подпункта 11.2.1 пункта 11.2 статьи 11 — завышение валовых расходов при ведении налогового учета расчета прироста (убыли) балансовой стоимости запасов путем неоприходования запасов, повлекшего занижение остатков товарно-материальных ценностей, — на сумму 29 725,78 грн;

— подпункта 5.3.2 пункта 5.3 статьи 5, подпункта 8.2.1 пункта 8.2 статьи 8 — завышение валовых расходов на стоимость приобретенных основных фондов 3-й группы — 964 473,09 грн;

— подпункта 5.2.1 пункта 5.2 статьи 5 — завышение валовых расходов по операциям с долговыми обязательствами и валютными ценностями — на 3823,34 грн;

— пункта 17.2 статьи 17 Закона Укра­ины «О порядке погашения задолженности налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» при самостоятельном корректировании суммы валовых расходов в ІV квартале 2002 года по причине их завышения в І и ІІ кварталах на сумму процентов по кредитам — 2 386 387,18 грн.

ОАО «З» согласилось с доначислением налоговых обязательств в связи с завышением валовых расходов на 2 823,43 грн по долговым обязательствам и валютным ценностям, а в остальной части просило решение налоговой отменить, поскольку оно является противоправным и не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Дело рассматривалось судами неоднократно и может стать наглядным пособием для юристов, сопровождающих налоговую деятельность компаний.

Так, постановлением от 17 июня 2007 года Хозяйственный суд Запорож­ской области в иске отказал. Однако Днепропетровский апелляционный административный суд постановлением от 5 ноября 2008 года это решение отменил, постановив новое, которым удовлетворил исковые требования: признал противоправным налоговое уведомление-решение СГНИ в части доначисления обязательств по налогу на прибыль в сумме 188 279 098,10 грн, включая основной платеж — 95 099 962 грн — и штрафные санкции — 93 179 136,10 грн. Затем Высший административный суд Украины постановлением от 24 июня 2010 года решение апелляционного суда отменил, а решение суда первой инстанции изменил, удовлетворив исковые требования в части отмены доначисления обязательств по налогу на прибыль в размере 383 069,11 грн, включая 283 295,02 грн штрафных санкций.

Но и это решение не осталось в силе. Пересматривая по заявлению ОАО «З» постановление ВАСУ в связи с неодинаковым применением норм материального права, повлекшим принятие разных решений по одинаковым делам, коллегия судей Судебной палаты по административным делам Верховного Суда Украины под председательствованием Виктора Кривенко пришла к выводу, что в данном деле суд кассационной инстанции нормы применил неправильно, постановление ВАСУ от 24 июня 2010 года отменила, оставив в силе решение Днепропетровского апелляционного административного суда. Таким образом, применимые к данному спору нормы права необходимо применять следующим образом.

СГНИ сочла нарушением включение сумм предоплаты, включая НДС, перечисленной в валовые расходы отчетных периодов 2003 года. Согласно пункту 5.1 статьи 5 Закона, валовые расходы производства и оборота — это сумма любых расходов в денежной, материальной или нематериальной формах, осуществляемых как компенсация стоимости товаров (работ, услуг), приобретаемых (изготавливаемых) налогоплательщиком для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной деятельности. В состав валовых расходов включаются суммы всех расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода, датой которых является дата, которая попадает на налоговый период, в котором имело мес­то одно из событий, которое случилось раньше: списание средств с банковского счета или оприходование товаров, фактическое получение результатов работ. Тем более, что законодатель не устанавливает временных ограничений использования соответствующего товара в собственной деятельности.

Также налоговая не считала включением в валовые расходы стоимости запчастей, купленных для ремонта основных фондов, с чем было согласился кассационный суд, ссылаясь на подпункт 5.3.2 пункта 5.3 статьи 5 и подпункт 8.1.2 пункта 8.1 статьи 8 Закона, как исключающие возможность отнесения на валовые расходы как стоимость основных фондов стоимости запасных частей к ним. Однако, как отметил ВСУ, подпункт 8.1.2 пункта 8.1 статьи 8 Закона гласит, что амортизации подлежат, в частности, расходы на осуществление всех видов ремонта, реконструкции, модернизации и других видов улучшения основных фондов. И в силу подпункта 8.7.1 пункта 8.7 статьи 8 Закона в состав валовых расходов за отчетный период могут быть внесены любые такие расходы в сумме, не превышающей в 2001-2002 годах — 5 %, а в 2003 году — 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов по состоянию на начало такого отчетного периода. Расходы, превышающие эти размеры, увеличивают балансовую стоимость объектов основных фондов. То есть, если налогоплательщик часть расходов по ремонту основных фондов относит на валовые расходы, на эту сумму он не может повысить стоимость основных фондов.

Также СГНИ утверждала, и кассационный суд согласился, что было нарушение при налогообложении шлаковых отходов, полученных ОАО «З» «бесплатно. Однако, как установили суды, предметом договора является переработка отходов ферросплавного производства, и цена договора определялась из суммы, рассчитанной за одну тонну услуг переработки. Истец оплатил их по актам работ, свидетельствующим об объемах переработки, а не о передаче товарно-материальных ценностей. Таким образом, бесплатных услуг ОАО «З» не получало.

Что касается замечаний СГНИ относительно необходимости оприходования полученных якобы бесплатно шлаковых отходов, то суды, включая кассационный, согласились с доводами истца, что такие отходы, переданные истцом на переработку, принадлежат истцу и являются результатом его деятельности, поэтому и до, и после переработки находились в его собственности. Поэтому полученные в результате переработки товарно-материальные ценности не меняли собственника и не подлежат налоговому учету как бесплатно полученные.

При этом суды указывали на соблюдение ОАО «З» пункта 5.9 статьи 5 Закона при ведении налогового учета балансовой стоимости полученных от переработки отходов ценностей при расчете прироста (убыли) балансовой стоимости запасов на конец отчетного периода, поскольку себестоимость шлаковых отходов является частью стоимости сырья, при переработке которого получается шлак. Поэтому дополнительного увеличения суммы прироста запасов на сумму полученных от переработки шлака сырья и готовой продукции не требуется.

Не согласился ВСУ с позицией кассационного суда в части обоснованности утверждения СГНИ о доначислении налоговых обязательств согласно пункту 17.2 статьи 17 Закона в связи с неначислением последним 10 % штрафа при самостоятельном корректировании суммы валовых расходов в ІV квартале 2002 года по причине их завышения в І–ІІ кварталах на сумму процентов за полученные кредиты. Как было установлено апелляционным судом, завышение валовых расходов не повлекло фактическую недоплату по налогу на прибыль и доначисление сумм налоговых обязательств. Следовательно, истец правомерно не начислил себе штраф.

Поскольку текстуально применяемые к спорным правоотношениям нормы налогового права содержатся и в действующем ныне Налоговом кодексе Украины, то, думается, их следует применять в установленном правовой позицией Верховного Суда Украины понимании.