Гармонизация законодательства Украины с правом ЕС в сфере налогообложения в первую очередь касается приведения в соответствие норм, регулирующих косвенные налоги, так как именно они могут препятствовать свободному движению товаров и услуг.

Директивы для гармонизации

Глава 4 «Налогообложение» раздела V Соглашения об ассоциации между Украиной и ЕС, ратифицированного Законом Украины от 16 сентября 2014 года № 1678-VII, предусматривает сотрудничество, направленное на совершенствование и развитие налоговой системы и налоговых органов Украины. Кроме того, в приложении XXVIII указаны директивы по налогообложению, по которым Украина обязалась гармонизировать свое законодательство.

Главным источником регулирования НДС на уровне Европейского Союза является Директива 2006/112/ЕС от 28 ноября 2006 года об общей системе налога на добавленную стоимость (последние изменения внесены Директивой Совета ЕС 2013/61/ЕС от 18 декабря 2013 года). Также стоит отметить: в связи с тем, что Директива 2006 года была принята на основе Шестой Директивы 77/388/ЕЭС, судебная практика по толкованию последней может использоваться для применения действующей директивы по НДС, если отсутствуют противоречия.

В целом положения раздела V Налогового кодекса (НК) Украины не особенно отличаются от Директивы 2006/112/ЕС.

Впрочем, некоторые отличия терминологии и юридической техники не влияют на результат правоприменения. Например, понятие «налоговый кредит» в целях НДС отсутствует в праве ЕС, но используется правило о вычете из суммы НДС, подлежащей уплате (deduction). Также часто используются термины input VAT («входящий НДС», то есть НДС в цене полученных товаров/услуг) и output VAT («исходящий НДС»). Нулевой ставке НДС соответствует механизм, предусмотренный в пунктах (b), (с) статьи 169 Директивы 2006/112/ЕС, — освобождение с правом уменьшения налогового обязательства.

Место поставки услуг

Остановимся также на некоторых существенных отличиях.

Место поставки услуг, согласно Директиве 2006/112/ЕС (с изменениями, внесенными Директивой 2008/8/ЕС), определяется при помощи двух общих правил:

В таком случае, согласно статье 196 Директивы, обязанность уплаты несет получатель услуги (применяется механизм переложения обязанности — reverse charge mechanism), а при соответствии требований (использование услуги для налогооблагаемых операций и правильно заполненный инвойс) получает право вычесть такую сумму из налогового обязательства, то есть возможен вариант, когда фактическая уплата налога не производится.

Из судебной практики следует, что Директива не ограничивает государство ЕС в лишении лица права на вычет НДС, даже если ошибка в инвойсе не может быть исправлена в связи с банкротством поставщика (решение Суда ЕС от 6 февраля 2014 года по делу № C-424/12).

Что касается фиксированного места деятельности, то, как указано в решении Суда ЕС по делу № C-605/12 от 16 октября 2014 года, плательщик, зарегистрированный в одном государстве — члене ЕС, также имеет фиксированное место деятельности в другом государстве — члене ЕС, если на территории последнего получает услуги, которые отличаются достаточной степенью постоянства, и при этом имеет соответственную структуру с точки зрения человеческих и технических ресурсов для того, чтобы получать услуги на указанной территории.

Налоговый кодекс Украины в пункте 186.4 предусматривает, что за исключением услуг, указанных в пунктах 186.2 и 186.3, местом поставки услуг является место регистрации поставщика. Как видим, никакой привязки к статусу получателя услуг это правило, как и другие из статьи 186 НК Украины, не предусматривает.

Директива 2006/112/ЕС также устанавливает специальные правила определения места поставки услуг, связанных с недвижимым имуществом, поставки культурных, развлекательных, спортивных, образовательных или подобных услуг. Налоговый кодекс Украины предусматривает аналогичные специальные правила, но все же отличия Директивы заключаются в четкости определения места поставки услуг перевозок (по месту фактической поставки услуг пропорционально пройденному пути), а также операций по аренде транспортных средств (по месту передачи для краткосрочной аренды (до 30 дней) и по месту потребителя для долгосрочной аренды за исключением кораблей).

Более того, статья 59а Директивы предоставляет право государства — члена ЕС вопреки отдельным правилам считать, что место поставки услуг находится там, где услуга эффективно используется или потребляется.

Внесены изменения

1 января 2015 года вступили в силу последние изменения в Директиву 2006/112/ЕС, внесенные Директивой 2008/8/ЕС. С этого года местом поставки телекоммуникационных услуг, услуг радио- и телевещания или электронных услуг неплательщику НДС считается место регистрации или постоянное/преимущественное место жительства получателя услуги. Электронными услугами, согласно приложению II Директивы, являются поставка сайта, веб-хостинга, дистанционное обслуживание программ и оборудования, поставка программного обеспечения и его обновления, изображений, текста и информации, а также баз данных, музыки, фильмов, передач и игр, в том числе азартных, а также поставка дистанционного обучения.

Лицо, которое соответствует признакам плательщика НДС по законодательству ЕС и/или государства потребления услуг, обязано в этом государстве для целей налогообложения поставок указанных услуг идентифицироваться, подавать квартальные электронные декларации и уплачивать НДС по правилам и ставке этого государства. Распространяются эти обязанности на лиц, зарегистрированных как в ЕС, так и вне (статьи 360, 364, 367, 369(c), 369(f), 369(i) Директивы 2006/112/ЕС).

Такие правила определения места поставки услуг подкреплены и упрощением возмещения НДС в рамках ЕС. Так, преимуществами правил, установленных Директивой 2008/9/ЕС, являются электронная форма заявления о возмещении, возможность подачи такого заявления в государство регистрации, даже если уплата НДС была осуществлена в бюджет другого государства — члена ЕС.

Таким образом, можно отметить стремление государств — членов ЕС к перераспределению поступлений от уплаты НДС по месту потребления поставленных услуг и товаров и к избавлению от сложной цепочки возмещения, что в целом направлено на достижение принципа нейтральности НДС как налога на потребление.

 

ЛАВРЕХА Юлия — младший юрист ЮК Jurimex, г. Киев

 

---

Мнение

Безопасность — это равные условия

 

Андрей  ЛИМАНСКИЙ, старший юрист  ЮФ ILF

Коммерческая деятельность в ЕС — одна из самых популярных тем, что связано с безопасностью ведения бизнеса. Равные условия для национальных компаний и иностранных инвесторов — залог такой безопасности. И законодательство ЕС постоянно совершенствуется в этом направлении.

Как пример — последние изменения по НДС, которые вступили в силу в этом году. Речь идет о налогообложении B2C-услуг в сфере телекоммуникаций.

По новым правилам компания-поставщик таких услуг должна платить НДС по правилам страны ЕС, в которой находятся клиенты. Это означает, что если они находятся в каждой из 28 стран ЕС, регистрироваться плательщиком НДС и уплачивать НДС необходимо в каждой из этих стран. То есть иностранные инвесторы оказались в сопоставимых условиях с национальными компаниями.

Таким образом, на пути к евроинтеграции Украина в первую очередь должна на законодательном уровне обеспечить равные условия для иностранных инвесторов. Во многом это касается и законодательства, связанного со взиманием НДС.